而系爭最高限額抵押權之設定，即為確保訴外人游○發等人對該共有土地之權利，是該土地信託債務自屬被繼承人生前之未償債務，依遺產及贈與稅法第17條第1項第9款規定，應自遺產總額中扣除等語，求為判決訴願決定及原處分關於未償債務3億元之扣除額部分應予撤銷。
北區國稅局就未償債務扣除額部分主張系爭土地設定最高限額3億元抵押權予游○發、游○奮、游○民、游○泰、林○嬌等5人之時間係77年8月29日，惟所設定抵押權之系爭土地係被繼承人於50年7月1日以買賣為原因取得，且該抵押權之債務清償日期為79年8月23日。
惟抵押權人游○發係3年9月19日出生、游○奮39年12月20日出生、游○民39年12月20日出生、游○泰44年8月20日出生、林○嬌33年3月2日出生，被繼承人於50年7月1日因買賣登記為系爭土地所有權人時，游○奮及游○民僅11歲、游○泰僅6歲、林○嬌僅17歲，應無資力及能力與被繼承人共同出資購買系爭土地，故甲○○等五人之主張顯與常情不合。
又最高限額抵押權不僅其債權之發生屬於將來，其債權之數額現亦未確定，僅預定一最高限額作為抵押權擔保之範圍。是被繼承人死亡前未償債務，仍須已實際發生，而具有確實證明者，始得自遺產總額中扣除，故甲○○等五人僅檢附抵押權設定契約書，未提示被繼承人於死亡前確實存在有債務之資料為佐證，核無足採。故北區國稅局否准扣除，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回甲○○等五人之訴。
案件經法官審理後，判斷如下：
（一）按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅：......九、被繼承人死亡前，未償之債務，具有確實之證明者。」遺產及贈與稅法第17條第1項第9款定有明文。
依本款規定之文義，應自遺產總額中扣除之「被繼承人死亡前未償債務」，並無該債務須為「被繼承人死亡時已屆清償期」之要件。
且依民法第1148條規定，除該法另有規定外，繼承人對被繼承人所遺非專屬之一切財產上權利義務，均於繼承開始時承受。即應由繼承人承受之被繼承人死亡前未償債務，並不以被繼承人死亡時已屆清償期為必要。
則基於平均社會財富之目的，以被繼承人所遺財產為課徵對象之遺產稅制，其關於扣除額規範之遺產及贈與稅法第17條第1項第9款所稱「被繼承人死亡前未償債務」，自不以被繼承人死亡時已屆清償期者為限。
朱惠斌
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