縱認甲○○88年12月24日申請查對更正實質為復查程序，則北區國稅局92年6月10日核發之繳款書性質亦應為復查決定，甲○○復於92年8月18日再對之申請更正，理應依實質認定為係訴願申請而進入訴願程序。
而甲○○於聲明不服之同時既未依稅捐稽徵法第39條第2項第2款之規定就應納稅額繳納半數或經核准提供相當擔保，並無暫緩執行之事由，則徵收期間應自92年6月10日起算，原判決卻又以甲○○92年8月18日提出之申請內容為對原核定稅捐處分不服，自當發生復查程序之法律效果，顯破壞行政訴訟制度之程序設計，使甲○○無從儘速受法律救濟，且容許對復查決定再為復查決定而生時效停止之效果，其理由為何，原判決未置一詞，實有判決不備理由及理由矛盾之違法等語。
惟如前述，甲○○雖以錯誤為由申請更正，然理應依復查程序審理，則至北區國稅局為復查決定止均處於復查程序進行中，甲○○事後提出之復查申請書僅屬正式書面之補正而已，原判決已就此部分之認定明理由及依據，縱認理由論述容有不足，然與判決不備理由之要件不合，亦無理矛盾之情形。甲○○上開主張核屬持其歧異之法律見解，就業經原判決詳予論述不採之事項再予爭執，委無足採。
貳、駁回部分：
(一)按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。……」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準……。前項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準。」「被繼承人死亡前3年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一被繼承人之配偶。二被繼承人依民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人。」「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債或出售財產，而其繼承人對該項借款或價金不能證明其用途者，該項借款或價金，仍應列入遺產課稅。」「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」行為時遺贈稅法第1條第1項、第4條第1項、第2項、第10條、第15條第1款、第2款及同法施行細則第13條、第29條第1項分別定有明文。
次按「結婚時屬於夫妻之財產，及婚姻關係存續中夫妻所取得之財產，為其聯合財產。但依第1013條規定，妻之特有財產，不在其內。」「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。由妻之原有財產所生之孳息，其所有權歸屬於夫。」為74年6月3日修正前民法第1016條及第1017條所明定。
又「核算遺贈稅法施行細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」「稽徵機關於核算未上市且未上櫃之公司股票淨值時，有關公司未分配盈餘部分之計算，以繼承日或贈與日為準，如有部分年度之營利事業所得稅尚未經核定致無法確定時，可就各該年度申報之本期損益額，加計已核定年度之累積未分配盈餘，調整計算其資產淨值。」「依遺贈稅法施行細則第29條規定，核算未上市、未上櫃且非興櫃公司股票之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，依本部70年12月30日台財稅第40833號函釋規定，應以經稽徵機關核定者為準。
公司資產淨值即股東權益，而未分配盈餘屬股東權益項目之一，且歷年均經稽徵機關依所得稅法規定審查，有關該等公司繼承日或贈與日以前年度未分配盈餘數之計算，其屬繼承日或贈與日之上1年度起算前5年內者，以依所得稅法核定之各該年度未分配盈餘數為準，如有部分年度之未分配盈餘尚未核定致無法確定時，以各該年度帳載未分配盈餘數為準；其屬繼承日或贈與日之上1年度往前推算第6年及以前年度之未分配盈餘，則以該第6年公司帳載累積未分配盈餘數為準。」「74年6月5日民法親屬編修正（生效）前，夫妻採聯合財產制者，以妻名義登記之股票，如非屬妻之特有財產或原有財產，仍為夫所有……。」亦經財政部70年12月30日台財稅第40833號函、84年3月31日台財稅第841614364號函、99年6月15日台財稅字第09900126800號及76年10月6日台財稅第760058432號函釋在案。
(二)經查，事實認定乃事實審法院之職權，茍其事實之認定符合證據法則，縱其證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，亦不得謂為原判決有違背法令之情形。
本件(1)被繼承人所遺系爭房屋，死亡時房屋評定現值為195,600元。(2)被繼承人遺有鴻○公司及皇○公司股權，而上開公司係股票未上市、上櫃且非興櫃公司，繼承人申報遺產稅，列報被繼承人投資鴻○公司及皇○公司股權價值各為11,155,852元及9,644,752元，北區國稅局初查依財政部70年12月30日台財稅第40833號函釋意旨，分別核定16,267,900元及17,192,212元；重核復查決定依稅捐稽徵法第1條之1規定及財政部99年6月15日台財稅字第09900126800號令釋意旨重行計算，鴻○公司股權之價值為16,267,900元，與原核定相同，而皇○公司股權之價值應為18,233,587元，高於原核定之17,192,212元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍以原核定金額17,192,212元為皇○公司股權價值。
(3)被繼承人投資成邦公司股權16,013,979元及國泰人壽公司股票30,000股（價值7,740,000元）、裕民公司股票21,436股（價值634,506元），繼承人未列入遺產申報。(4)被繼承人分別於83年5月30日、83年6月3日各向板信永和分社及中小企銀羅東分行借款10,000,000元、6,700,000元存入其帳戶，嗣由其子丙○○分次提領。被繼承人83年5月28日出售北○公司股權5,000,000元；另其所有中小企銀羅東分行帳戶於83年5月20日被提領342,000元。(5)坐落新北市○○區○○段○○○號等18筆土地價值26,758,815元及皇○公司股權價值13,120,372元，係甲○○於64年6月9日至74年2月14日間之婚姻關係存續中取得，甲○○未併列入遺產。
(6)被繼承人於81年4月15日開立華銀永和分行支票轉帳提領1,600,000元、8月18日自土銀永和分行帳戶提領5,000,000元及10月22日自華銀永和分行帳戶提領1,500,000元，合計8,100,000元，均於開立支票或提領當日存入子乙○○中國商銀永和分行帳戶，乙○○於查獲日前返還1,000,000元，尚有7,100,000元。
另被繼承人以買賣為由，將所有坐落宜蘭縣五結鄉○○段○○○號、511號、519號及521號土地全部移轉登記予林○○等8人，渠等分別於81年12月8日、82年2月11日及3月12日，以買賣名義將上開土地應有部分各15/80移轉登記予甲○○、508號、511號土地應有部分各10/80移轉登記予女○○純及應有部分5/80登記予女○○艷，上開土地公告現值為17,292,964元；又被繼承人於83年4月8日自台北區中小企業銀行雙園分行帳戶提領30,000,000元存入許炳準同分行帳戶，許○○將其中10,000,000元及5,000,000元分別轉帳存入被繼承人之弟○○生及弟媳○○蘭同分行帳戶，上開行為均於被繼承人死亡前3年內為之等事實，為原判決所認定，有相關資料在卷可稽，甲○○亦無爭議。
原判決業已論明系爭房屋係於84年度始註銷稅籍，無法證明於繼承發生時即已拆除而不具財產價值；被繼承人與林○○間就城邦公司股權之交易業經查明係虛偽不實，且國泰人壽公司股票30,000股、裕民公司股票21,436股仍登記為被繼承人所有；依長庚醫院病歷所載自83年5月11日起被繼承人之精神狀況已混淆不清，顯因重病致無法處理自己事務，則其83年5月30日、83年6月3日所為借款計16,700,000元、83年5月28日出售北○公司股權5,000,000元及所有中小企銀羅東分行帳戶於83年5月20日被提領342,000元即非被繼承人所為，依遺贈稅法施行細則第13條應計入遺產課稅。
*關鍵字：行政救濟、稅務規劃、夫妻剩餘財產分配請求權
朱惠斌
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