6、綜上，原判決關於農業用地扣除額部分，原審已依職權調查證據並斟酌辯論意旨及調查證據之結果，依論理及證據法則判斷事實而為判決，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於甲○○其餘訴稱各節，乃甲○○以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。是以，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理，應予駁回。
（二）廢棄部分：
原審以甲○○於申報遺產稅時漏報被繼承人之房屋價值、銀行存款、投資及其他財產現金請求權，合計36,435,358元，南區國稅局乃核定遺產總額188,022,781元，農業用地扣除額1,186,920元，遺產淨額58,650,074元，應納稅額17,664,228元，除補徵稅額外，並依遺產及贈與稅法第45條規定，按所漏稅額12,640,372元處1倍罰鍰12,640,300元於法有據，而駁回甲○○此部分之訴，固非無見。
惟按稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。
而行為時遺產及贈與稅法第45條原規定：「納稅義務人對依本法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以1倍至2倍之罰鍰。」嗣於98年1月21日修正為「納稅義務人對依本法 規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以2倍以下之罰鍰。」其漏稅額罰鍰倍數之下限較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，則依稅捐稽徵法第48條之3規定，本件應適用98年1月21日修正之遺產及贈與稅法第45條之規定。
原審於判決時適用當時之遺產及贈與稅法第45條之規定，固屬無誤，惟案既未確定，自應適用有利於納稅義務人之新法，上訴意旨雖未以此為理由，然適用法律為本院應依職權審酌之事項，仍應認上訴為有理由，應由本院將原判決廢棄。
又按，對於違反行政法上義務之裁罰性行政處分，若涉及行政裁量權之行使 者，其裁量尚未減縮至零，基於權力分立原則，行政法院不應代替原處分機關行使行政量權，而應由行政機關行使之。爰將原判決關於罰鍰部分廢棄，該廢棄部分，訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰部分一併撤銷，由南區國稅局重
新依法行使裁量權而為罰鍰處分。
朱惠斌
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