（6）甲○○主張北區國稅局於95年元月間以原處分核課甲○○關於「執行業務所得」之補稅及罰鍰，已逾核課期間5 年云云。
惟稽徵機關之核課處分，係用於宣示人民法定納稅義務之處分，如因法律之解釋錯誤或事實認定錯誤，致所核定之稅額不符法律規定時，即構成有瑕疵之行政處分，其因此而有應徵而未徵之稅額時，自應變更原核課處分，發單補徵，以實踐稅捐法定主義，惟基於法律安定性之要求，稅法設有核課期間之制度，藉此時效期間，保障稽徵機關不得再行使核課權所形成之新秩序。
但依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，納稅義務人未於規定期間內申報，或納稅義務人故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐時，增加正確核課稅捐之困難時，即不容許其主張法律安定之利益，故而，稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款係以納稅義務人是否已依規定申報，或有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，將核課期間分為5 年或7 年。
本案甲○○87年綜合所得稅雖在88年4 月1 日辦理申報，惟其聘僱戌○○等人，而以戌○○等人名義開設連鎖式診所及藥局，並以他人名義逐月向健保局申領健保醫療費給付，所得健保給付款項全數由甲○○提領支用，卻未依實申報，依上說明，顯係以不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第3 款規定，核課期間應為7 年。
系爭繳款書限繳日期為95年2 月16日至95年2 月25日，於95年1 月24日送達，甲○○並於95年3月15日申請復查，此為甲○○所不爭，並有其復查申請書附卷可稽，本案並無逾越核課期間。甲○○上揭主張，並非可採。
（7）再查，甲○○主張縱認甲○○有「其他所得」，惟計算甲○○「其他所得」時，應扣除之成本及必要費用應包含依87年度執行業務者費用標準計算執行業務者之必要費用及甲○○支付之執照費及薪資等費用云云。
但查「其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為所得稅法第14條第10類所明定。
本件甲○○取得系爭所得類別既應定性為「其他所得」，而非「執行業務所得」，已如前述，可知甲○○已非「執行業務者」，既非「執行業務者」自不得適用「執行業務者費用標準」，甲○○主張係對法令之誤解。
又北區國稅局機關將系爭所得類別改依「其他所得」核定，重行計算本件甲○○其他所得時，已依前揭最高行政法院99年度判字第258 號判決意旨扣除庚○○、戌○○等人之受領薪資（工作津貼）及執照費等費用並同時一併考量行政救濟不得為更不利於甲○○之決定之法理，仍維持原核定之金額，並無不合。
（8）綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，人民有依法律納稅之義務自應注意使之符合稅法之強行規定。
本件甲○○於系爭年度實際上既有系爭所得，即應依所得稅法第71條規定辦理申報，茲甲○○未就實際所得申報，已構成客觀之違章事實。
而甲○○以聘僱方式，利用他人名義開設連鎖式診所及藥局，製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使之不具備課稅構成要件，以減輕或免除其應納之租稅，自難謂其主觀上無違反上開所得稅法第110 條第1 項規定之故意責任。
況甲○○上開所得之申報，法律已明定其構成要件，甲○○於申報系爭年度綜合所得稅時，對應如何申報，理應參照該法律規定辦理；若對法律之適用及解釋產生疑義時，甲○○亦非不可向相關專業機構及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報。
且甲○○因適用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽徵法第28條規定，自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還，然甲○○捨此不為，猶有前揭漏報所得額之情形，從納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，難謂其主觀上無違反上開所得稅法第110 條第1 項規定之過失責任。
是縱甲○○主張其並無漏稅之故意，亦難卸免其未善盡申報應注意義務之違失。甲○○訴稱其無任何故意或過失云云，即非可採。
從而，北區國稅局機關依行為時所得稅法第110 條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，按漏報所得是否已開立扣繳憑單，分別處0.2 倍及0.5 倍罰鍰合計843,500 元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，尚無違誤。
朱惠斌
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