（二）關於農業用地扣除額部分：
1.按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅：……六遺產中之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。但該土地如繼續供農業使用不滿5年者，應追繳應納稅賦。」行為時遺產及贈與稅法第17條第1項第6款定有明文。
次按課稅處分，應以課稅要件已被實現之時點之事實及法律狀態作為認定事實及適用法律之時點。而遺產稅，依遺產及贈與稅法第1條規定，係就被繼承人死亡時所留財產課徵之稅捐，故於被繼承人死亡時，遺產稅之課稅要件即已實現，是遺產稅核課處分應以被繼承人死亡時作為認定事實及適用法律之基準時點。
2.次按稅務訴訟之舉證責任分配理論，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或係消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。
至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。是以，如法律業就權利發生事實另有明文規定其構成要件，自應就已該當於該特別法律規定之要件負舉證責任。
3.本件依原判決確定之事實，被繼承人乙○○係於87年7月11日死亡，甲○○於88年4月9日辦理遺產稅申報，申報再轉繼承自洪○○及丙○○所有系爭土地，惟未主張農業用地作農業使用，致臺北市國稅局未派員實地勘查，乃核定遺產額合計8,640,276元。
甲○○其後雖提出楊梅鎮公所92年9月17日核發之農業用地作農業使用證明書，及林務局農林航空測量所出具87年9月至92年照攝之空照圖，主張系爭土地，確作農業使用。
惟查，上開楊梅鎮公所92年9月17日核發系爭土地之農業用地作農業使用證明書，僅能證明系爭土地於核發證明書當時即92年9月17日，有供農業使用，不能證明87年7月11日被繼承人乙○○死亡時，有供農業使用之事實。
另林務局農林航空測量所於87年9月間拍攝之空照圖，其拍攝時間係在被繼承人乙○○死亡 (87年7月11日)之後，亦不能證明系爭土地於被繼承人乙○○死亡當時，有供農業使用之事實，且該空照圖僅呈現系爭土地大概的地形地貌，依行為時之農業發展條例尚未規定，由農業主管機關核發農地農用證明，故應由臺北市國稅局實地勘查，始得具體認定是否作農業使用。
從而，楊梅鎮公所92年9月17日核發之農業用地作農業使用證明書及林務局農林航空測量所之空照圖，均不能證明系爭土地於被繼承人乙○○死亡當時及其後5年列管期間（87年7月11日至92年7月11日）供農業使用之證據。
原判決因而認臺北市國稅局依前揭規定，否准甲○○申請系爭農業用地自遺產總額中扣除，於法尚無不合。上訴意旨主張渠提出系爭土地87年9月至92年之歷年空照圖，比對鄰近土地屬三七五租約之耕地及92年註記有「稻田」之空照圖內容，即可清楚知悉87年9月至92年系爭土地即係作為農業使用且未有任何改變，原判決對於甲○○所提出前開足以影響判決之攻擊防禦方法未加審酌，且未敘明不採之理由，自有判決不備理由之違誤。
且原判決未調查證據，卻將屬應自行調查之事項歸由臺北市國稅局為之，顯有未適用行政訴訟法第133條之違法云云。雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，其上訴難認有理由，應予駁回。
朱惠斌
● 部落格：http://tw.myblog.yahoo.com/cfp-insurance
● 部落格：http://tw.myblog.yahoo.com/cfp-cfp
● facebook：http://facebook.com/huibin.zhu
留言列表
