此觀該條項於100年11月23日修正時，業增列「緩起訴處分確定」為得裁處行政罰之項目（按第26條第2項修正後條文為：「前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」）及其修正理由即明。
(二)本件原處分以甲○○申報購買納骨塔位捐贈，經中區國稅局向前臺北縣政府函查上寶禪寺是否符合殯葬管理條例有關合法設立登記及取得納骨塔合法建照等事項，經該府以94年8月16日北府民殯字第XXXXXXXX號函覆稱該寺並非登記有案之私立骨灰存放設施。中區國稅局所屬員林稽徵所遂以該納骨塔位不符合殯葬管理條例有關設置骨灰（骸）存放設施之規定，予以剔除，核定其當年度綜合所得總額6,198,177元，綜合所得淨額5,185,667元，補徵應納稅額966,936元。
甲○○申請復查被駁回後，未再提起訴願而告確定，甲○○並已繳納完畢。嗣甲○○因涉及觸犯稅捐稽徵法之罪嫌，經板橋地檢察署檢察官為緩起訴處分後，中區國稅局始依原確定之本稅核定，認定甲○○虛列捐贈扣除額3,060,000元，併計短漏報配偶營利所得7,386元，核計其所漏稅額為713,056元，並以97年12月30日97年度財綜所字第XXXXXXXX號裁處書，按甲○○所漏稅額713,056元，處1倍罰鍰713,056元為原判決依法確定之事實。原判決以甲○○之行為已該當所得稅法第110條第1項之處罰要件，乃依該條規定處以罰鍰。
(三)按行政罰法第1條規定：「違反行政法上義務而受罰鍰、沒入或其他種類行政罰之處罰時，適用本法。但其他法律有特別規定者，從其規定。」第5條規定：「行為後法律或自治條例有變更者，適用行政機關最初裁處時之法律或自治條例。但裁處前之法律或自治條例有利於受處罰者，適用最有利於受處罰者之規定。」
經查行政罰法第26條於100年11月23日修正公布增訂第3項為：「第1項行為經緩起訴處分或緩刑宣告確定且經命向公庫或指定之公益團體、地方自治團體、政府機關、政府機構、行政法人、社區或其他符合公益目的之機構或團體，支付一定之金額或提供義務勞務者，其所支付之金額或提供之勞務，應於依前項規定裁處之罰鍰內扣抵之。」
並同法第45條第3項並增修規定：「本法中華民國100年11月8日修正之第26條第3項至第5項規定，於修正施行前違反行政法上義務之行為同時觸犯刑事法律，經緩起訴確定，應受行政罰之處罰而未經裁處者，亦適用之；曾經裁處，因訴願、行政訴訟或其他救濟程序經撤銷，而於修正施行後為裁處者，亦同。」其修正理由說明四載明：「本法修正施行前，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，其經檢察官為緩起訴確定後，行政機關依第26條第2項規定裁處行政罰者，因已為裁處，不宜再適用修正條文第26條第3項規定，以免有違法安定性原則。……」，足徵若非屬上開第26條第3項修正施行前未裁處之案件，或曾經裁處，因訴願、行政訴訟或其他救濟程序經撤銷，而於修正施行後為裁處者，依第45條第3項規定，並無適用第26條第3項規定之餘地。
本件中區國稅局以97年12月30日97年度財綜所字第XXXXXXXX號裁處書，按甲○○所漏稅額713,056元，處1倍罰鍰713,056元及99年1月26日復查決定駁回甲○○復查之申請，非屬上開第26條第3項100年11月23日修正施行前未裁處之案件，核無上開第26條第3項規定之適用。
*關鍵字：稅務規劃、節稅規劃、實物捐贈
朱惠斌
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